MÜNCHEN (CW) - Es gibt wohl kaum einen Teilbereich des Jahresabschlusses, der vom Steuerrecht derart bestimmt wird, wie der Grundbesitz. Dies liegt unter anderem daran, daß der Bauwirtschaft eine Schlüsselfunktion für die Konjunktur zukommt. Insbesondere große Verwaltungen für Haus- und Grundbesitz setzen deshalb zunehmend auf die DV. Entsprechend steigt das Angebot an Software für diesen Marktsektor. Die Erfahrung zeigt jedoch, daß die angebotenen Pakete nicht in allen Fällen den steuer- und handelsrechtlichen Anforderungen genügen. Spezialisten der Aachener und Münchner Versicherung AG geben in folgendem Beitrag Tips, was im Aufbau eines "Grundbesitzt-Programms" berücksichtigt sein sollte.

Betreffen die konjunkturell bedingten Gesetzgebungsmaßnahmen insoweit meistens den Bereich der zeitweise unterschiedlichen Abschreibungsmöglichkeiten, so sind die umsatzsteuerlichen Gestaltungsmöglichkeiten - mit Ausnahme der Option für die Besteuerung der Mietumsätze von Grundstücken, die Wohnzwecken dienen oder zu dienen bestimmt sind - seit der Einführung der Mehrwertsteuer in 1968 gleichgeblieben. Hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Option sind von erheblicher Bedeutung der Vorsteuerabzug und die Vorsteuerberichtigung, deren DV-technische Behandlung im folgenden erläutert wird.

Umsatzbesteuerung der Mieteinnahmen

Die Vermietung von Grundstükken ist grundsätzlich umsatzsteuerfrei (° 4 Nr. 12 Buchst. a), wodurch auch generell der Vorsteuerabzug verwehrt ist. Es besteht jedoch ein Wahlrecht (Option), auf diese Befreiung hinsichtlich eines bestimmten Grundstücks insoweit zu verzichten, als Vermietung an andere Unternehmer für deren Unternehmen erfolgt und das vermietete Grundstück nicht Wohnzwecken dient oder zu dienen bestimmt ist (° 9 UStG). Die Option ist also auch möglich nur für Teile eines Grundstücks. Der Vorteil aus der Ausübung der Option besteht deshalb darin, selbst für geringe Grundstücksteile den Vorsteuer abzug geltendmachen zu können.

Bei Option für die Umsatzbesteuerung unterliegt die Miete einschließlich der Nebenleistungen der Umsatzsteuer von zur Zeit 14 Prozent (°° 10, 12 UStG). Die dem Mieter in Rechnung gestellte Steuer ist nach Abzug der Vorsteuer an die Finanz kasse abzuführen.

Anders die Wirkung der Vorsteuer beim Mieter: Als Vorsteuer gilt der Umsatzsteuerbetrag, der dem Empfänger einer Lieferung oder Leistung in Rechnung gestellt wird. Vorsteuern sind mithin auf der dem Leistungsempfänger vorhergenden Leistungsstufe entstanden.

Ist der Mieter ein Unternehmer, so kann er die ihm in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Vorsteuer von der von ihm zu zahlenden Umsatzsteuer absetzen, so daß bei ihm insoweit keine Belastung durch Umsatzsteuer eintritt.

Ist der Mieter als Unternehmer ganz oder teilweise von der Umsatzsteuer befreit wie etwa Ärzte, Banken oder Versicherungen, so würde ohne Option die auf die Miete entrichtete Umsatzsteuer ganz oder teilweise vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen sein und damit Kostenbestandteil werden.

Steuerliche Behandlung der Umsatzsteuer auf Kosten

Soweit der Vermieter für ein Grundstück beziehungsweise für einen Grundstücksteil die Mietumsätze der Umsatzsteuer unterwirft kann er die ihm für diesen Grundstücksbereich in Rechnung gestellte Umsatzsteuer auf

- Anschaffungs- und Herstellungskosten (ursprüngliche und nachträgliche)

- Laufende Kosten (mit dem Mieter verrechenbare und nicht verrechenbare Kosten)

als Vorsteuer von der abzuführenden Umsatzsteuer absetzen; hierdurch ergibt sich eine Aufwärtsminderung (° 15 Abs. 4 UStG).

Bezüglich der Vorsteuern auf Anschaffungs- und Herstellungskosten ist diese Aufwandsminderung jedoch am Ende des Jahres des Besitzübergangs oder der Fertigstellung des Gebäudes noch nicht endgültig. Bei Änderung des umsatzsteuerpflichtig vermieteten Grunstücksanteils (Vergrößerung, Minderung) während eines zehnjährigen Vorsteuerberichtigungszeitraums sind Vorsteuerberichtigungen vorzunehmen, die entweder zu einer weiteren Aufwandsminderung oder zu einer nachträglichen Aufwandserhöhung führen.

Buchmäßige Erfassung

Die Mieten und die hierzu in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge ergeben zusammen die "Mietverträge". Ihnen steht der "Umsatzsteuer"-Aufwand gegenüber, so daß sich nur die Mieterträge ohne Umsatzsteuer als Ertragssaldo in der Gewinn- und Verlustrechnung auswirken.

Soweit Vorsteuer von der Umsatzsteuer abzugsfähig ist, gehört sie nicht zu den Kosten (° 9b Abs. 1 EStG). Dies gilt hinsichtlich der aktivierungspflichtigen Anschaffungs- und Herstellungskosten ebenso wie für die laufenden Kosten, die den Gewinn des Geschäftsjahres mindern.

Bei den Vorsteuerberichtigungsbeträgen handelt es sich im Jahr ihrer Entstehung entweder um "Sonstige Aufwendungen" oder um "Sonstige (außerordentliche) Erträge" (° 9b Abs. 2 EStG). Die Anschaffungs- und Herstellungskosten bleiben unverändert.

Aus diesen Bestimmungen ergibt sich eine logische Reihenfolge für den theoretischen Lösungsansatz zur Ermöglichung einer automatisierten Bearbeitung.

Die Umsatzsteuerbeträge sind sowohl bei wiederkehrender monatlicher Fälligkeit als auch bei jährlich einmaligen Geschäftsvorfällen (zum Beispiel Ausgleich der Vorauszahlungen für Heizkosten und Nebenkosten) auf separaten Konten zu buchen und listenmäßig pro Grundstück und Mieter nachzuweisen.

Es bestehen zwei Fallgestaltungen:

Die Kosten sind einem Mieter beziehungsweise mehreren Mietern zuzuordnen (= im folgenden auch als Sonderverteilung bezeichnet)

Bei der Zuordnung der Kosten auf bestimmte Mietbereiche ist wegen des Vorsteuerabzugs zu untersuchen, ob zum Zeitpunkt der Buchung (Buchungsdatum) an einen Mieter beziehungsweise aus dem Kreis mehrerer Mieter an einen oder mehrere Mieter umsatzsteuerpflichtig vermietet worden ist und, wenn ja, welcher prozentuale Anteil an den Kosten auf diese(n) Mieter entfällt.

Die Kosten betreffen andere Mietbereiche und können einem bestimmten Mieter nicht zugeordnet werden.

Hier ist nach weiteren zwei Fällen zu unterscheiden:

Mit den Mietern verrechenbare Kosten (Nebenkosten und Heizkosten)

Für die einzelnen Kostenarten ist zunächst je Grundstück/Grundstücksteil der Aufteilungsschlüssel festzulegen, wofür folgende Schlüssel vorzusehen sind:

- der Mietflächenschlüssel,

- der Mietertragschlüssel und

- der Prozentschlüssel,

Zur sachgerechten Ermittlung des Vorsteuerabzugs ist zu untersuchen, welche(n) Mietbereich(e) die Kosten zum Zeitpunkt der Buchung (Buchungsdatum) betreffen und ob sich unter den Mietern solche befinden, an die umsatzsteuerpflichung vermietet war oder noch ist, und, wenn ja, welcher Anteil an den Kosten auf diese Mieter entfallen soll.

Mit den Mietern nicht verrechenbare Kosten (im wesentlichen: Erhaltungsaufwand)

Für die Zuordnung dieser Kosten ist je Grundstück beziehungsweise Grundstücksteil der Aufteilungsschlüssel festzulegen, wofür folgende Schlüssel vorzusehen sind:

- der Mietflächenschlüssel

- der Kubaturschlüssel

- der Mietertragschlüssel

- der Schlüssel entsprechend dem arithmetischen Mittel von Mietfläche und Mietertrag.

Der Vorsteuerabzung soll dem einmal monatlich festgestellten Anteil der umsatzsteuerpflichtig vermieteten Bereiche des Grundstücks beziehungsweise Grundstückteils entsprechen.

Vorsteuerabzugsbeträge mindern die Buchwerte und die Bemessungsgrundlage für die Gebäudeabschreibung.

Die Ermittlung der Vorsteuern aus Anschaffungs- und Herstellungskosten kann dann unter Berücksichtigung von Mietvorverträgen erfolgen, wenn die Mietbereiche umsatzsteuerpflichtig an künftige Mieter vermietet werden sollen (Verbesserung der Liquidität infolge des Vorsteuerabzugs), wobei später in der Regel betragsmäßige Korrekturen vorzunehmen sind.

Für die Vorsteuern aus Herstellungskosten müssen separate Bestände für ursprüngliche und nachträgliche Herstellungskosten (je nach Umfang der Baumaßnahme eventuell auch mehr als ein Bestand) verwaltet werden.

Die Anschaffungs- und Herstellungskosten sind nicht einem Mietbereich beziehungsweise mehreren bestimmten Mietbereichen zuzuordnen.

Für diese Kosten ist je Grundstück/Grundstücksteil der Aufteilungsschlüssel festzulegen, wofür folgende Schlüssel vorzusehen sind

- der Mietflächenschlüssel

- der Kubaturschlüssel

- der Mietertagsschlüssel

- der Schlüssel entsprechend dem arithmetischen Mittel von Mietflächen und Mietvertrag. Die Schlüssel entsprechen den zuvor genannten.

Der Vorsteuerabzug richtet sich nach den im Jahr des Grunderwerbs/der Bezugsfertigkeit/der Fertigstellung zwischen dem Zeitpunkt des Grunderwerbs/der Bezugsfertigkeit/der Fertigstellung und dem Jahresultimo zeitanteilig gewichteten prozentualen Anteilen der umsatzsteuerpflichtig vermieteten Bereiche.

Da die Änderung des Schlüssels während eines Zeitraums von zehn Jahren eine Vorsteuerberichtigung bedingt, ist dieser Prozentanteil festzuhalten (sogenannter Festhaltewert).

- Die Anschaffungs- und Herstellungskosten sind einem Mietbereich beziehungsweise mehreren bestimmten Mietbereichen zuzuordnen.

Der Vorsteuerabzug richtet sich nach den im Jahr des Grunderwerbs/der Bezugsfertigkeit/der Fertigstellung und dem Jahresultimo zeitanteilig gewichteten prozentualen Anteilen (Festhaltewert) der durch die Kosten betroffenen umsatzsteuerpflichtig vermieteten Bereiche.

Vorsteuerberichtigung für Anschaffungs- und Herstellungskosten

Während des Zeitraums von zehn Jahren ab Datum des Grunderwerbs/der Bezugsfertigkeit/der Fertigstellung ist dann eine Vorsteuerberichtigung vorzunehmen, wenn der monatlich festgestellte prozentuale Anteil des umsatzsteuerpflichtig vermieteten Bereichs auf das Jahr bezogen vom sogenannten Festhaltewert abweicht. Für die Zuordnung von Kosten zu einem Mietbereich oder zu mehreren bestimmten Mietbereichen muß deshalb der prozentuale Anteil monatlich gesondert ermittelt und mit dem Festhaltewert verglichen werden.

Aus der Abweichung in Prozenten bezogen auf 1/10 der für dieses Grundstück im Zusammenhang mit der Anschaffung und Herstellung insgesamt gebuchten Vorsteuern, die daher in gesonderten Beständen erfaßt sein sollen, ergibt sich entweder ein positiver (=Ertrag) oder ein negativer (=Aufwand) Vorsteuerberichtigungsbetrag, der in der Umsatzsteuer-Voranmeldung beziehungsweise der Umsatzsteuererklärung zu verrechnen ist.

Soweit die theoretischen Grundlagen. Wegen der komplexen Materie muß die DV-technische Lösung gewährleisten, daß die systeminternen Abläufe die Buchungseingabe vollautomatisch zuordnen und auswerten, so daß sich lediglich die Frage stellen kann, ob die Ersteingabe richtig oder falsch war und eine Stornomöglichkeit besteht. Das System nimmt die aus der Eingabe folgende logische Verarbeitung vor und erstellt die erforderlichen automatischen Umbuchungen.

Die DV-technische Lösung

Die DV-technische Lösung der Rechnungslegung für den Grundbesitz soll so umfassend wie nötig und so komfortabel wie möglich sein. Das zu entwickelnde Programmpaket soll alle Bestandsverwaltungen, den gesamten buchhalterischen Bereich einschließlich der Bilanzierung sowie eine optimale Unterstützung der Sachbearbeiter in den verschiedenen Fachbereichen beinhalten. Als Ziel wird angestrebt, den 4 Grundstücksbereich auf Jahre hinaus bei wachsendem Immobilienbestand mit möglichst wenig Personal zu verwalten. Dies erfordert eine umfassende, in weiten Bereichen vollautomatische DV-technische Lösung.

Die Forderung nach einer "vollautomatischen und den buchmäßigen Voraussetzungen entsprechenden Erfassung des Grundstückbereichs" impliziert für die DV-technische Lösung - unter Berücksichtigung der bisherigen Erfahrungen in den Fachabteilungen - folgende Rahmenbedingungen:

- Diese Lösung muß "in sich geschlossen" sein und die Mieter beziehungsweise Grundstücks-Bestandsverwaltung sowie Mieter- beziehungsweise Grundstücks-Buchhaltung "aufeinanderaufbauend" ermöglichen. Erst auf dieser Grundlage ist die Erweiterung zur automatischen Behandlung von Vorsteuerabzug und -berichtigung, Abschreibung sowie zur Bestandsführung zu erreichen.

- Zu anderen Systemen, beispielsweise zu denen der Hauptbuchhaltung, ist die Schaffung kommunikationsfähiger Schnittstellen erforderlich, wodurch die problemlose Integration erst erfolgen kann.

- Infolge der automatisierten Verarbeitung muß die Aktivität des Sachbearbeiters auf die - umfassenden Plausibilitätsprüfungen unterworfene - Erfassung von Bestandsbeziehungsweise Bewegungs-Daten begrenzt werden. Mit der Erfassung dieser Daten werden alle Verarbeitungsschritte veranlaßt. Erfassungen müssen auf demselben Wege rückgängig gemacht werden können, auf dem sie entstanden sind.

- Um Zeitnähe und effiziente Arbeit sicherzustellen, erfolgt die Dateneingabe vollständig, die Datenausgabe weitgehend im Dialog. Dem System können in unterschiedlichem Umfang Daten wahlfrei entnommen werden.

Die Grundlage des Systems (siehe Abbildung 1) bilden die Bestandsdaten über Mieter und Mieteinheiten sowie Grundstücke und Grundstücksteile, denen logische Daten für Vorsteuerabzug, -korrektur und -berichtigung sowie für Abschreibung zugeordnet sind. Aufgrund dieser Bestandsdaten werden alle Bewegungen (Buchungen) - sowohl die manuell eingegebenen als auch die automatisch erzeugten- kontrolliert verarbeitet und gemäß ihrer Zugehörigkeit entweder dem Mieter-Kontokorrent oder den Objekt-Konten zugeführt.

Von besonderer Bedeutung sind die Daten über die Mieteinheiten. Diese Daten enthalten zum einen die Informationen über einen definierten Teil des Objekts, wie zum Beispiel Größe in Quadratmetern, Lage oder Beteiligung an den einzelnen Kosten, zum anderen die reinen Mietvertrags-Daten.

Die Daten sind logisch verknüpft mit denen des betreffenden Mieters. Daten über abgelaufene Mietverträge stehen durch gesondert gespeicherte Kopien der Mieteinheitsdaten auch weiterhin zur Verfügung (zum Beispiel für die automatische Nebenkostenabrechnung). Daten über zukünftige Mietvertragsverhältnisse können ebenfalls in das System eingegeben und zum vorgegebenen Zeitpunkt automatisch in den aktuellen Bestand integriert werden.

Sämtliche Daten, sowohl Bestandsals auch Bewegungsdaten für die Datenerfassung und -auskunft werden im Dialog erfaßt. Es können nur solche Eingabedaten akzeptiert werden, die vom System ohne weitere äußere Veranlassung zu verarbeiten sind. Auch die in den Datenbanken enthaltenen Daten werden im Dialog angezeigt. Dies ist eine der wesentlichen Voraussetzungen für Zeitnähe und effiziente Arbeit in der Fachabteilung.

Tägliche Verarbeitung:

Erst nach Beendigung des täglichen Dialogbetriebs erfolgen die Batch-Verarbeitungen, in denen die tagsüber erfaßten Bewegungsdaten (Buchungen) verarbeitet werden. Da für den Grundstücksbereich kein "direktes Erfassen der eingegebenen Geschäftsvorfälle erforderlich ist, liegt die Entscheidung für eine Einrichtung einer "tagfertigen" Buchhaltung mit Erfassung der Tagesumsätze nahe.

Dies ist unter anderem deshalb vorteilhaft, weil bei der Verarbeitung der Buchungen neben dem Fortschreiben einiger Bestandsdaten manchmal mehrere Buchungen automatisch erzeugt und in demselben Verarbeitungsschritt weiterverarbeitet werden müssen. Die Dialogerfassung bleibt deswegen hinreichend schnell.

Ergebnisse zur Verarbeitung in anderen Systemen, zum Beispiel in der Hauptbuchhaltung, werden weitergereicht und können dort direkt verarbeitet werden. Daten aus anderen Systemen (zum Beispiel Zahlungs-Eingänge) werden übernommen. Aus nichtaktivierungspflichtigen Kosten die ein umsatzsteuerpflichtig vermietetes Objekt betreffen, wird täglich der Vorsteuerabzug ermittelt.

Die Protokolle über die Bewegungen sowie die Ergebnisse eines Erfassungstages stehen dann der Fachabteilung am nächsten Morgen zur Verfügung.

Monatliche Verarbeitungen:

Im Mieterbereich werden monatlich die vertraglich vereinbarten Mietforderungen ins "Soll" gestellt, wobei unterschiedliche Zahlungsweisen möglich sind. Die Mietforderungen werden zu Buchhaltungszwecken auf Monatsbasis abgegrenzt.

Der Vorbereitung für den Miet-"Soll" Stellungslauf gehen folgende Aktivitäten voraus: Sichern der Datensätze, die gekündigte Mietverträge betreffen; Einbeziehen von Mietvertragsdaten, die zu Beginn das Sollstellungsmonats gültig werden; datumsabhängiges Aktualisieren von Mietwerten (Grundmiete) oder Ermitteln des prozentualen Anteils von umsatzsteuerpflichtig vermieteten Objekten für den Vorsteuerabzug.

Für den Bereich der Anschaffungs- und Herstellungskosten laufen, nachdem während des ganzen Monats die Daten aus den Einzelbuchungen in einer gesonderten Datenbank, und zwar monatsorientiert, gesammelt wurden, die Verarbeitungen Vorsteuerabzug, -korrektur und -berichtigung sowie Abschreibung und Bestandsverwaltung, mit denen die Bewegungsdaten durch Buchungen in Bestandsdaten umgewandelt werden.

Auswertungen sollten die monatlichen Entwicklungen der Buchwerte zeigen, wobei insbesondere am Quartalsende die Daten für eine Zwischenbilanz und für die Meldungen an die Aufsichtsbehörde Verwendung finden können.

Da das System ein rückdadiertes Buchen - während der Zeit der Erstellung des Jahresabschlusses bis ins Vorjahr - erlauben sollte, könnten Bestände so bis zu zwei Jahren nebeneinander zurückgerechnet und durch Buchungen korrigiert werden.

Der Ausweis der Werte für die Steuer- und die Handelsbilanz sollte getrennt erfolgen; die buchmäßige Erfassung und Verarbeitung von Verkauf, Teilverkauf und Nutzungsartwechsel automatisch vorgenommen werden können.

Jährliche Arbeiten:

- Erstellen des vorläufigen Jahresabschlusses per 31. 12.JJ mit der Möglichkeit, bis zum endgültigen Jahresabschluß sowohl im alten als auch im neuen Jahr zu buchen.

- Erstellen des endgültigen Jahresabschlusses und der hierzu notwendigen Buchungen sowie die jährliche Bereinigung des gesamten Datenbestandes.

- Automatisches Abrechnen der Nebenkosten zu Beginn des neuen Jahres für das abgelaufene Jahr, und zwar während der Zeit des vorläufigen Jahresabschlusses.

- Sichern und Bereitstellen der Daten für Heizkostenabrechnung (durch fremde Firmen).

Die Frage nach der DV-technischen Möglichkeit der Integration von handels- und steuerrechtlichen Vorschriften in ein "Grundsatz-Programmpaket" kann aufgrund der vorstehenden Ausführungen bejaht werden.

Dies gilt aber auch hinsichtlich der Notwendigkeit, eine DV-technische Lösung zu finden. Die steuerlich komplizierte Materie führt dazu, daß bei peinlich genauer Einhaltung der gesetzlichen Vorschriften und der dazu ergangenen Verwaltungsrichtlinien schon bei kleineren Grundbesitzbeständen und Ausübung der umsatzsteuerlichen Option im allgemeinen erheblicher personeller Aufwand anfällt, um steuerlich negative Folgen zu vermeiden.

Da durch ein "Grundbesitzt-Programmpaket" selbst bei geringsten Möglichkeiten die Vorteile der umsatzsteuerlichen Optionen ausgeschöpft werden können, ist die Frage nach dem Nutzen eines solchen Programmpakets bei mittleren bis großen Grundstücksbeständen zu bejahen.