Gerade in jüngster Zeit ist die Diskussion um die Behandlung von Software wieder aktuell. Anlaß gab ein Urteil des Bundesfinanzhofes (BFH), des höchsten deutschen Finanzgerichts. Es hatte entschieden, daß es sich bei Software generell um ein selbständiges Wirtschaftsgut handelt.

Das Urteil war deshalb so bedeutend, da damit geklärt werden konnte, ob auch für Software eine Investitionszulage gewährt wird. Da es sich hierbei aber um ein immaterielles selbständiges Wirtschaftsgut handelt, entschied der BFH, daß keine Investitionszulage zu zahlen ist. (Das Urteil ist abgedruckt in der Zeitschrift "Finanz-Rundschau", Heft 21 vom 8. 11. 1987, S. 530 f.)

Es kommt einzig auf den "geistigen Inhalt" an

Zum Verständnis dieses Urteils ist es aber erforderlich, sich intensiver mit den verwendeten Begriffen auseinanderzusetzen und deren steuerliche Bedeutung zu beleuchten. Als erstes gilt es zu fragen, was unter einem immateriellen Wirtschaftsgut zu verstehen ist. Wie es der Bundesfinanzhof definierte, kommt es hierbei einzig auf den "geistigen Inhalt" an. Beispiele sind Urheberrechte, Patente und Lizenzen. Ebenso gilt dies unzweifelhaft für Individualsoftware, also für Programme, die speziell für einen Kunden geschrieben werden. Dern Wert des Trägers von Software, also zum Beispiel einer Diskette, kommt im Vergleich zum Wert der Software nur eine untergeordnete Bedeutung zu. Den eigentlichen Wert stellt die Software dar.

Nun ist aber auch eine große Anzahl von Standardsoftware im Gebrauch, also Programme, die oft in mehreren tausend Exemplaren identisch vertrieben worden sind. Hier ist zweifelhaft, ob es sich noch um ein immaterielles Wirtschaftsgut handelt, oder ob das Programm sich nicht "materialisiert" hat. Ein Beispiel für diese "Materialisierung" ist die Behandlung von Schallplatten und sonstigen Tonträgern. Obwohl es sich bei Musik prinzipiell um ein immaterielles Gut handelt, geht man hier davon aus, daß die Musik jetzt durch den Tonträger verkörpert ist. Diese Betrachtung kann meines Erachtens auch für Standardsoftware angewandt werden.

Eigenentwicklungen sind nicht bilanzierungsfähig

Wird die Software vom Benutzer selbst entwickelt, so handelt es sich um ein selbsterstelltes immaterialles Wirtschaftsgut. Dieses ist nicht aktivierbar, das heißt, es darf nicht in der Bilanz als Wirtschaftsgut ausgewiesen werden. Die Entwicklungskosten sind sofort in voller Höhe Betriebsausgaben. Anders verhält es sich, wenn Software entgeltlich erworben wurde. Diese Software ist bilanziell als immaterielles Wirtschaftsgut zu erfassen und über die voraussichtliche Nutzungsdauer abzuschreiben.

Die Abschreibung darf jedoch nur linear erfolgen, was bedeutet, daß jedes Jahr der gleiche Prozentsatz und damit der gleiche Betrag abzusetzen ist. Eine degressive Abschreibung mit fallenden Jahresbeträgen darf nicht vorgenommen werden, da es sich nicht um ein bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens handelt. Stellt sich während der Nutzungsdauer heraus, daß das Programm weniger brauchbar ist als vorher angenommen, so kann eine sogenannte Teilwertabschreibung vorgenommen werden. Dabei wird der steuerliche Wert der Software "um einen Schlag" durch eine Abschreibung herabgesetzt.

Eine Bewertungsfreiheit für sogenannte geringwertige Wirtschaftsgüter (Wert netto unter 800 Mark) bei der der gesamte Kaufpreis sofort vollständig als Betriebsausgabe behandelt wird, kann nicht in Anspruch genommen werden. Die Begründung hierfür ist, daß die Software kein selbständig nutzbares Wirtschaftsgut ist.

An dieser Stelle soll nochmals auf das obengenannte Urteil Bezug genommen werden. Entscheidend für das Urteil des BFH war die Tatsache, daß das Programm keine Einheit mit der Hardware bildete. Somit war getrennt von der Hardware die Frage zu behandeln, ob für die Software auch eine Investitionszulage zu gewähren sei. Dies scheiterte aber am Umstand, daß es sich bei der betroffenen Software um Spezialsoftware handelte. Sie ist aber als immaterielles Wirtschaftsgut nicht zulagefähig.

Bei Standardsoftware ist es durch- aus vorstellbar, daß der BFH anders entschieden hätte. Generell kommt bei Entscheidungen des BFH eine endgültige Bedeutung nur für den zu beurteilenden Sachverhalt zu. Da aber bei Streitfällen, die ähnlich gelagert sind, gleich entschieden wird, haben die Urteile weit über den Einzelfall hinaus Bedeutung. Hinzu kommt, daß die Finanzverwaltung in enger Anlehnung an die Entscheidungen des BFH die Veranlagung der Steuerpflichtigen vornimmt. Insofern sind gerade neue BFH-Urteile für diejenigen Kreise von erheblicher Trageweite, die auch von dieser Problematik betroffen sind.

Bisher wurde bei den Ausführungen nicht unterschieden, ob die Behandlung von Software unter das Handelsrecht oder das Steuerrecht fällt. Nur terminologische Unterschiede geben hier einen Hinweis. So ist der Begriff Wirtschaftsgut ein Ausdruck aus dem Steuerrecht. Handelsrechtlich würde man hier von einem Vermögensgegenstand sprechen. Da bei der Software jedoch nicht zwischen der handelsbilanziellen und der steuerbilanziellen Behandlung unterschieden wird, entstehen daraus keine materiellen Konsequenzen. Gleiches gilt für Teilwertabschreibungen beziehungsweise außerordentliche Absetzungen.

Verlagerung der SW-Kosten ist nicht immer legal

Eine Möglichkeit, doch noch eine Investitionszulage für Spezialsoftware zu erlangen besteht darin, Teile des Kaufpreises für die Software auf die Hardwarekosten zu verlagern. Hier gilt es jedoch zu beachten, daß der Anwender bei einer solchen Gestaltung unter Umständen leicht den Weg der Legalität verlassen kann und er sich somit dem Versuch des Subventionsbetruges aussetzt. Deshalb sind solche gestalterische Maßnahmen sorgfältig abzuwägen.

Software in der Bilanz

--Bei Software handelt es sich um einen immateriellen Vermögensgegenstand beziehungsweise um ein immaterielles Wirtschaftsgut.

--Immaterielle Vermögensgegenstände beziehungsweise Wirtschaftsgüter sind nur bilanzierungsfähig, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

--Software ist ein selbständiges Produkt.

--Für immaterielle Vermögensgegenstände beziehungsweise Wirtschaftsgüter werden grundsätzlich keine Investitionszulagen gewährt.

--Spezialsoftware stellt prinzipiell einen immateriellen Vermögensgegenstand beziehungsweise ein Wirtschaftsgut dar.

--Bei Standardsoftware ist es denkbar, daß hier eine "Materialisierung" durch die starke Verbreitung stattgefunden hat. Wird dies so beurteilt, so sind hierfür Zulagen zu gewähren.